Kein Ansatz von Rückverkaufsoptionen als immaterielles Wirtschaftsgut beim Fahrzeugerwerber

Für Fahrzeugerwerber, die sich das Wahlrecht auf Rückverkauf eines Kfz an den Händler haben einräumen lassen, soll es steuerliche Erleichterungen geben.

Kein Ansatz von Rückverkaufsoptionen als immaterielles Wirtschaftsgut beim Fahrzeugerwerber
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Entwicklung und Problemstellung
Im durch hohen Wettbewerb geprägten Kfz-Handel wird neben Nachlässen eine Vielzahl absatzpolitischer Instrumente eingesetzt, um die Stückzahlen im Kampf um Marktanteile zu erreichen. Lukrative Finanzierungsangebote in Form von Leasing oder Mietkauf sind dabei heute an der Tagesordnung, um Kunden zu halten oder zu gewinnen.

Werden Fahrzeuge geleast oder finanziert, lassen sich die Leasinggesellschaften, der Käufer im Falle der Eigenfinanzierung oder der Finanzier vom Kfz-Händler eine Rückverkaufsoption dergestalt einräumen, dass sie das Fahrzeug zu einem nach Ablauf einer fest vereinbarten Nutzungsperiode zu einem im Zeitpunkt des Erwerbs festgelegten Preis an den liefernden Händler zurückveräußern können (Restwertgarantie).

Bilanzrechtlich sind das erste Absatzgeschäft und der (eventuelle) Rückkauf als zwei separate Geschäfte zu betrachten. Das erste Geschäft ist nach Lieferung und Bezahlung des Kaufpreises abgeschlossen, der Rückverkauf ist solange schwebend, bis er tatsächlich erfolgt. Dies gilt gleichermaßen für den Kfz-Händler als auch für den Erwerber.

Aus Sicht des Erwerbers war dies bislang steuerrechtlich ohne Folge. Er konnte nach Ablauf der Nutzungsdauer das Fahrzeug zu dem vereinbarten Preis an den Händler zurückgeben, ohne dass dies in irgendeiner Form sein steuerliches Ergebnis berührte.

Wegen des Risikos des Preisverfalls auf dem Gebrauchtwagenmarkt stellte sich daher aus Sicht des Händlers immer die Frage, ob für den drohenden Verlust aus der negativen Marktwertentwicklung eines Fahrzeugs nicht eine Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften in Höhe der Differenz zwischen garantiertem Restwert und erwartetem Marktwert zu bilden ist. Neben der Belastung der Bilanz kam noch erschwerend hinzu, dass ab dem Jahre 1997 der Ansatz von Drohverlustrückstellungen in der Steuerbilanz nicht mehr zugelassen (§ 5 Abs. 4 a EStG 1997) wurde. Es wurden also zudem noch Steuern auf die gebildete Rückstellung fällig.

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Mit seinen Urteilen vom 11. Oktober 2007 und vom 17. November 2010 hatte der Bundesfinanzhof ein Einsehen mit den Kfz-Händlern, indem er in der Rücknahmeverpflichtung als solche eine passivierungsfähige Verbindlichkeit erblickte, die auch mit steuermindernder Wirkung in der Steuerbilanz zum Ansatz kommt. Nach dem Urteil ist das Fahrzeuggeschäft in zwei Komponenten aufzuteilen: zum einen das Neuwagengeschäft, zum anderen die Rückverkaufsoption.

Nach langem Widerstand ließ sodann auch der Bundesfinanzminister den Ansatz von Rücknahmeverpflichtungen in den Steuerbilanzen der Kfz-Händler zu (BMF-Schreiben vom 12. Oktober 2011) zu, allerdings mit negativen Folgen für die Fahrzeugkäufer wie Flotteninhaber oder Leasingunternehmen.

Um die Auswirkungen der steuermindernden Verbindlichkeiten aufseiten des Kfz-Händlers wieder auszugleichen, soll derjenige, der das Recht zur Fahrzeugrückgabe an den Händler innehat, nach Auffassung der Finanzverwaltung ein immaterielles Wirtschaftsgut „Rückverkaufsoption“ in seine Bilanz aufnehmen. Der Ansatz dieses Rechts soll in der Höhe erfolgen, in der der Verkäufer in seiner Bilanz eine entsprechende Verbindlichkeit eingestellt hat. Die Anschaffungskosten des Fahrzeugs und somit dessen Abschreibungsbasis werden um diesen Betrag gemindert. Erst bei Ausübung oder Verfall der Option darf dieses Recht steuermindernd ausgebucht werden, weil der Händler eben seine Verbindlichkeit steuererhöhend auflöst.

Damit war ein neues Spielfeld für Steuerprüfer bereitgestellt. Während der die Verbindlichkeit bildende Kfz-Händler nachweisen sollte, dass der Erwerber des Fahrzeugs (Leasinggesellschaft, Flottenbetreiber, Finanzierer) eine steuererhöhende Aktivierung der Rückverkaufsoption vorgenommen hatte, wurden die Erwerber ihrerseits mit der Frage konfrontiert, ob nicht der die Fahrzeuge liefernde Händler möglicherweise eine steuermindernde Verbindlichkeit in seine Steuerbilanz eingestellt hat.

Soweit nicht konkret verhandelt oder aus differenzierten Rabattstaffeln ableitbar, besteht hier für den Erwerber ein Informationsproblem, da er die Bewertung der Rücknahmeverpflichtung beim Händler nicht kennt und möglicherweise auch nicht erfahren wird.

Lösungsansatz des Bundesfinanzministeriums
Nunmehr hat sich das Bundesfinanzministerium (BMF) auf Anfrage des Verbands der Automobilindustrie und des Bundesverbands Deutscher Leasing- Unternehmen in Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder (stellvertretend OFD Nordrhein-Westfalen vom 25.7.2014 (S 2137- 23009/0012-St 141)) zu der Frage geäußert, wie denn im konkreten Fall mit der Frage der spiegelbildlichen Aktivierung der Rückverkaufsoption beim Erwerber umzugehen sei, wenn sich Erwerber und Veräußerer darüber einig seien, dass der Option kein Wert beizumessen sei.

Das BMF bestätigt zunächst die Rechtslage und fordert grundsätzlich die Aktivierung der Rückverkaufsoption beim Erwerber, während die Passivierung einer Rückkaufverpflichtung beim Händler weiterhin für zulässig erachtet wird. Als Wert soll das angesetzt werden, was die Parteien vereinbart haben oder unter Beachtung des Fremdvergleichs als Teilbetrag des Gesamtkaufpreises abgespalten wurde.

Für den Fall jedoch, dass sich aus dem Kaufvertrag oder sonstigen Tatsachen, wie unterschiedlicher Preisgestaltungen des jeweiligen Verkäufers, der Wert des Rechts auf Rückverkauf nicht durch Ableitung ermitteln lässt, soll es nicht durch die Finanzverwaltung beanstandet werden, wenn der Anspruch auf Rückverkauf und die Verpflichtung zum Rückkauf von den Vertragsparteien einvernehmlich mit null bewertet werden und damit beide auf die Aktivierung beziehungsweise Passivierung verzichten.

Voraussetzung ist hier allerdings, dass Käufer und Verkäufer im Fahrzeugkaufvertrag und der Optionsvereinbarung über die Fahrzeugrücknahme schriftlich und unwiderruflich vereinbaren, dass der Kaufpreis vollumfänglich auf das Fahrzeug entfällt, der Rückverkaufsoption hingegen kein wirtschaftlicher Wert beigemessen wurde.

Diese „Nichtbeanstandungsregelung“ soll fahrzeugbezogen gelten. Eine Nachholung solcher Vereinbarungen greift ebenso wenig wie eine bereits oder später von einer Partei (im Zweifel vom liefernden Händler) vorgenommene Bilanzierung.

Folgen für die Praxis
Für die Erwerber von Fahrzeugen mit Rückverkaufsoptionen hat diese Auflassung der Finanzverwaltung zunächst zwei Konsequenzen:

• Wurden bis dato Fahrzeuge mit Rückverkaufsoptionen erworben, so werden die Finanzbehörden unter Bezugnahme auf das BMF-Schreiben vom 12. Oktober 2011 und der aktuellen Verfügungen die gewinnerhöhende Aktivierung von Rückverkaufsoptionen forcieren und im Zweifel die Höhe dieser im Schätzwege ermitteln. Dabei könnte sich die Finanzverwaltung auf die Erkenntnisse stützen, welche sie aus der Überprüfung von bewerteten Rückverkaufsoptionen im Kfz-Handel gewonnen hat.

• Für künftige Fahrzeuggeschäfte wird es Gegenstand der Verhandlungen sein, auf welchen Wert sich Händler und Erwerber für die Rückverkaufsoption einigen.

Kritische Würdigung
Wenngleich man den Versuch der Finanzverwaltung, für das Problem der von ihr geforderten spiegelbildlichen Bilanzierung einen praxisgerechten Lösungsansatz zu liefern, anerkennen sollte, so kritisch muss man hier auch Folgendes feststellen:

• Es kann aus bilanzrechtlicher Sicht nicht hingenommen werden, dass komplexe Bilanzierungsfragen dadurch gelöst werden, dass sich zwei Parteien schlicht und ergreifend über etwas einigen sollen, was sodann in den Geltungsbereich einer Nichtbeanstandungsregelung der Finanzverwaltung fällt.

• Objektiv wird der Händler auch künftig mit der Rücknahme eines Fahrzeugs wirtschaftlich belastet sein, was für das höchste deutsche Steuergericht ausreichte, eine Passivierungspflicht zu begründen. Kommt der Händler dieser nicht nach, stellt er eine falsche Bilanz auf.

• Die Frage, ob es bilanzrechtlich zwangsläufig ist, dass die Verpflichtung des einen spiegelbildlich in der gleichen Höhe einen aktivierungspflichtigen Anspruch des anderen begründet, wird nicht weiterverfolgt.

Handlungsempfehlungen
Werden Erwerber wie Flottenbetreiber, Leasinggesellschaften oder Finanzierer mit den Forderungen der Steuerprüfer nach der gewinnerhöhenden Aktivierung konfrontiert, so sollte dies nicht widerspruchslos hingenommen werden. Es gibt gute Argumente, die gegen eine spiegelbildliche Bilanzierung sprechen:

• Händler und Erwerber bewegen sich bei der Vermarktung von Gebrauchtwagen in einem anderen Marktumfeld. Daher werden Händler und Erwerber die Chancen auf die Wiedervermarktung des Fahrzeugs unterschiedlich einschätzen, was zwangsläufig auch zu einer abweichenden Einschätzung des Werts einer Rückverkaufsoption führt.

• Ob die Rückverkaufsoption überhaupt ein aktivierungsfähiges Wirtschaftsgut ist, ist fraglich. Nach der herrschenden Auffassung setzt dies neben der selbstständigen Bewertbarkeit die selbstständige Handelbarkeit voraus. Gibt es tatsächlich einen Markt für Rückverkaufsoptionen, auf dem ein Unternehmer seine Rückverkaufsoption zu Geld machen kann

• Für den Unternehmer ist es auch eine wirtschaftliche Entscheidung, ob er die Kosten der Verwaltung und des Vertriebs von gebrauchten Fahrzeugen einschließlich Gewährleistungsrisiken auf sich nimmt oder sich erspart. Ersparte Kosten sind wohl kaum bilanzierungsfähig.

• Für Leasing- und Finanzierungsgesellschaften gilt zudem, dass diese in der Regel in die Verhandlung über den Kaufpreis eines Fahrzeugs nicht einbezogen sind und daher auch nicht den Wert der Rückverkaufsoption mitbestimmen. Auch kann dies nicht dadurch geheilt werden, dass man den Wert der Rückverkaufsoption als Bestandteil einer Vermittlungsprovision, die der Händler für die Vermittlung des Leasing- oder Finanzierungsgeschäfts erhält, betrachtet. Letztlich stellt der garantierte Restwert des Händlers eine Sicherheit für das Kreditgeschäft dar.

Fazit
Sowohl für die Fahrzeugerwerber als auch für die Händlerschaft bleibt das Thema „Rückverkaufsoption“ also weiterhin spannend.

Aus Sicht des Fahrzeugerwerbers können eventuelle Steuerrisiken gänzlich dadurch ausgeschlossen werden, indem nicht eine Rückverkaufsoption, sondern vielmehr ein Rückverkauf vereinbart wird.

 

AUTOR

WOLFGANG KÜSTER ist geschäftsführender Gesellschafter bei der DORNBACH GmbH in Koblenz. Neben der Wirtschaftsprüfung stellt die steuerrechtliche und betriebswirtschaftliche Beratung der mittelständischen Klientel einen Schwerpunkt seiner Tätigkeit dar. Unternehmen der Automobilbranche sowie Produktions- und Großhandelsunternehmen gehören zu den von Wolfgang Küster betreuten Mandanten. Dornbach ist derzeit mit 17 Standorten in Deutschland vertreten (www.dornbach.de).

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