Bilanzsteuerrechtliche Behandlung von Kfz-Rückverkaufsoptionen – Gastbeitrag

Im Firmenkundengeschäft hat sich schon vor vielen Jahren etabliert, dass sich Kfz-Händler gegenüber ihren Kunden verpflichten, das gelieferte Fahrzeug nach einem bestimmten Zeitraum zu einem bereits zum Zeitpunkt des Kaufvertrag- Abschlusses über das Fahrzeug festgelegten Preis, abhängig von Laufleistung und Zustand, zurückzuerwerben, soweit der Kunde dies dann wünscht. Der Kunde ist damit in der Lage, sich des Risikos zu entledigen, dass sich der Marktwert des Fahrzeugs gegenüber den Erwartungen im Erwerbszeitpunkt negativ entwickelt hat. Das sogenannte Restwertrisiko wird auf den Händler abgewälzt, während positive Verwertungschancen beim Kunden verbleiben.

Wird das Fahrzeug finanziert oder geleast, lassen sich die Finanzierungsinstitute oder die Leasinggesellschaften gleichermaßen die Restwerte in Form einer Rücknahmeverpflichtung des liefernden Händlers garantieren. Nur so lassen sich Zins oder Leasingrate sicher kalkulieren.

Mit seinen Urteilen vom 11. Oktober 2007 und vom 17. November 2010 hatte der Bundesfinanzhof ein Einsehen mit den Kfz-Händlern, indem er in der Rücknahmeverpflichtung als solche eine passivierungsfähige Verbindlichkeit erblickte, die auch mit steuermindernder Wirkung in der Steuerbilanz zum Ansatz kommt. Nach dem Urteil ist das Fahrzeuggeschäft in zwei Komponenten aufzuteilen: Zum einen das Neuwagengeschäft, zum anderen die Rückverkaufsoption.

Nach langem Widerstand lässt nunmehr auch der Bundesfinanzminister den Ansatz von Rücknahmeverpflichtungen in den Steuerbilanzen der Kfz-Händler zu (BMF-Schreiben vom 12. Oktober 2011), jedoch mit Folgen für die Fahrzeugkäufer wie Flotteninhaber oder Leasingunternehmen.

Der Fiskus will sich schadlos halten
Kosten soll es den Fiskus jedoch nichts. Denn derjenige, der das Recht zur Fahrzeugrückgabe an den Händler innehat, hat nach Auffassung der Finanzverwaltung ein immaterielles Wirtschaftsgut „Rückverkaufsoption“ in seine Bilanz aufzunehmen, welches erst bei Ausübung oder Verfall der Option steuermindernd auszubuchen ist. Der Ansatz dieses Rechts soll in der Höhe erfolgen, in der der Verkäufer in seiner Bilanz eine entsprechende Verbindlichkeit einstellt. Die Anschaffungskosten des Fahrzeugs, und somit dessen Abschreibungsbasis, werden um diesen Betrag gemindert.

Die Konfliktpotenziale, die sich aus der zuvor dargestellten Rechtsprechung und der Auffassung der Finanzverwaltung im Rahmen von steuerlichen Außenprüfungen ergeben können, sind enorm. Wie weist der Händler sachgerecht die Höhe seiner Rücknahmeverbindlichkeit nach, wie der Käufer die Anschaffungskosten des Rechts? Ist die von der Finanzverwaltung insoweit geforderte spiegelbildliche Bilanzierung rechtens? Was ist in den Fällen, in denen der tatsächliche Käufer in die Verhandlungen über das Fahrzeuggeschäft überhaupt nicht involviert war

Höhe des Rückgaberechts beim Fahrzeugkäufer
Soweit nicht konkret verhandelt oder aus differenzierten Rabattstaffeln ableitbar, besteht hier für den Erwerber ein Informationsproblem, da er die Bewertung der Rücknahmeverpflichtung beim Händler nicht kennt und möglicherweise auch nicht erfahren wird.

Fraglich ist, ob die spiegelbildliche Bilanzierung tatsächlich gefordert werden kann. Der Teilwertgedanke im Steuerrecht unterstellt, dass ein fiktiver Unternehmenskäufer einen Preis für ein Wirtschaftsgut im Rahmen des Gesamtkaufpreises für ein Unternehmen zahlt. Einen objektiven Teilwert eines Wirtschaftsgutes gibt es nicht. Teilwerte für ein und dasselbe Wirtschaftsgut können, je nachdem, in welches Unternehmen sie eingebettet sind, völlig unterschiedlich sein. Hat ein latent zahlungsschwaches Unternehmen seine Verbindlichkeiten mit dem Erfüllungsbetrag zu bewerten, hindert das den Gläubiger mitnichten daran, die Forderung sachgerecht abzuwerten.

Kfz-Händler und Firmenkunden sehen sich auch in der Weitervermarktung von Gebrauchtfahrzeugen in einem unterschiedlichen Marktumfeld. Es kann mit Sicherheit gefolgert werden, dass sich das wirtschaftliche Ergebnis aus der Weitervermarktung eines Fahrzeugs beim Käufer und beim Händler stark unterscheiden.

Könnte der Käufer zum Beispiel so lange warten und das Fahrzeug weiter nutzen, bis sich eine günstige Gelegenheit zum Weiterverkauf ergibt, muss der Händler zusehen, dass das Fahrzeug schnell wieder vom Hof kommt, gegebenenfalls eben auch mit Verlust. Dem kann auch nicht entgegengehalten werden, dass es doch tatsächlich in Größenordnungen zu Fahrzeugrückgaben kommt. Denn letztlich ist es für den Unternehmer auch eine wirtschaftliche Entscheidung, ob er die Kosten der Verwaltung und des Vertriebs einschließlich Gewährleistungsrisiken auf sich nimmt oder sich erspart. Ersparte Kosten sind wohl kaum bilanzierungsfähig. Zudem stellt sich die grundsätzliche Frage, ob überhaupt ein Wirtschaftsgut vorliegt. Denn nach der herrschenden Auffassung setzt dies, neben der selbstständigen Bewertbarkeit, die selbstständige Handelbarkeit voraus. Gibt es tatsächlich einen Markt für Rückverkaufsoptionen, auf dem ein Unternehmer seine Rückverkaufsoption zu Geld machen kann

Soweit nicht tatsächlich aus den vertraglichen Vereinbarungen ein separates Entgelt für die Einräumung der Rückverkaufsoption (beispielsweise in Form eines geringeren Nachlasses) ableitbar ist, sollten Fuhrparkbesitzer weiterhin die Fahrzeuge zum vollen Einstandspreis ansetzen und auf dieser Basis abschreiben. Dass sich hier Konflikte mit der Finanzverwaltung ergeben werden, sollte dabei in Kauf genommen werden.

Höhe des Rückgaberechts beim Finanzierer
Finanzierer, sei es ein Kreditinstitut oder eine Leasinggesellschaft, fordern regelmäßig, dass der Restwert des zu finanzierenden Fahrzeugs durch den Händler und / oder Hersteller garantiert wird oder aber das Fahrzeug zum vereinbarten Restwert zurückgenommen werden muss.

Beim Leasing geht das Fahrzeug in der Regel sowohl ins zivilrechtliche als auch ins wirtschaftliche Eigentum des Leasingunternehmens über.

Der Ansatz eines immateriellen Wirtschaftsguts „Rückgabeoption“ beim Leasingunternehmen scheitert bereits daran, dass das Leasingunternehmen nicht an der Verhandlung über das Fahrzeug teilnimmt und somit keinen Einfluss auf den Preis hat. Dieser wird zwischen dem Händler und dem späteren Leasingnehmer ausgehandelt.

Der Händler veräußert sodann das Fahrzeug an das Leasingunternehmen und erhält für die Vermittlung des Leasingvertrages eine Provision.

Die Kalkulation der Leasingraten erfolgt unter Einbeziehung des Fahrzeugpreises und des garantierten Restwerts. Letzterer stellt aus Sicht des Leasingunternehmens nichts anderes dar als eine Sicherheit für den Teil des Fahrzeugpreises, der nicht durch die künftigen vom Leasingnehmer aufzubringenden Leasingraten abgedeckt ist. Diese Sicherheit schlägt sich nieder in einer günstigen Leasingrate.

Eine Sicherheit in Form einer Grundschuld oder eines Bürgschaftsversprechens ist nichts anderes als ein schwebendes Geschäft, welches nach den allgemeinen Bilanzierungsregeln erst im Zeitpunkt der Inanspr uchnahme bilanzwirksam wird. Die Sicherheitsnehmer haben in keinem Falle ein immaterielles Wirtschaftsgut „Sicherheit“ zu aktivieren.

Daher kann bei Leasinggesellschaften das Vorliegen einer Rückverkaufsoption auch nicht zum Ausweis eines immateriellen Wirtschaftsgutes führen.

Höhe des Rückgaberechts beim Leasingnehmer
Der Leasingnehmer verhandelt zwar mit dem Händler den Kaufpreis für das Fahrzeug vor Abschluss des Leasingvertrages, erwirbt aber im Regelfall letztlich weder rechtliches noch wirtschaftliches Eigentum an dem Fahrzeug.

Der Vorteil, dass durch die Rücknahmeverpflichtung seitens des Leasinggebers eine günstigere Leasingrate erreicht wird, ist mangels Anschaffungsvorgang und fehlender Handelbarkeit kein bilanzierungsfähiges Wirtschaftsgut. Auf die Bilanz des Leasingnehmers können daher Rücknahmeverpflichtungen des Fahrzeugverkäufers keine Auswirkung haben.

Kein Ende in Sicht
Wenn auch für die Kfz-Händler nunmehr Gewissheit herrscht, dass mit steuerlicher Wirkung Rücknahmeverpflichtungen bilanziert werden können, so ist die nächste Streitrunde mit der Finanzverwaltung, betreffend den Ansatz von Rückgabeoptionen bei den Fahrzeugerwerbern, Leasinggebern oder Finanzierern, in Sicht.

Es gibt gute Argumente, der Auffassung der Finanzverwaltung entschieden entgegenzutreten – und im Zweifel muss wieder das höchste deutsche Finanzgericht bemüht werden.

 

Der Autor: Wolfgang Küster ist geschäftsführender Gesellschafter bei der Dr. Dornbach & Partner GmbH in Koblenz. Neben der Wirtschaftsprüfung stellt die steuerrechtliche und betriebswirtschaftliche Beratung der mittelständischen Klientel Schwerpunkt seiner Tätigkeit dar. Unternehmen der Automobil-Branche sowie Produktions- und Großhandelsunternehmen gehören zu den von Wolfgang Küster betreuten Mandanten. DORNBACH ist derzeit mit 16 Standorten in Deutschland vertreten (www.dornbach.de).